Le cadre fiscal vit une grande pression en Tunisie. Les textes législatifs régissant la fiscalité sont nombreux. A partir de 2019, la Tunisie a imposé l'obligation des prix de transfert pour les entreprises. D'amples éclairages sur le cadre conceptuel des prix de transfert et les difficultés d'application actuelle dévoilés par Ali Khribi, conseiller fiscal agréé et membre de la Cncft. Interview.
On sait tous que la réforme relative aux prix de transfert a été légiférée par la loi de finances de 2019 et a couvert plusieurs aspects. Qu'est-ce qu'un prix de transfert et pourquoi est-ce important ?
Selon la définition donnée par l'Organisation de coopération et de développement économique (Ocde), les prix de transfert sont les prix auxquels une entreprise transfère des biens corporels, des actifs incorporels ou rend des services à des entreprises associées, résidentes ou établies dans des Etats différents. Les prix de transfert supposent donc des transactions intra-groupe et le passage d'une frontière, dans le sens où il s'agit de la répartition des charges et des revenus d'entreprises associées entre deux Etats/territoires ou plus, même si initialement la question était posée à l'échelle individuelle des Etats. En effet, avec le développement des échanges internationaux, les multinationales ont développé en parallèle des techniques tendant à optimiser au maximum leurs résultats, et ce, à travers la surfacturation ou même la facturation de charges fictives par des entités non imposables ou imposables à des taux plus avantageux que ceux appliqués aux entités facturées.
Face à cette situation et aux fins de faire face à la fraude et à l'évasion fiscales, les pays membres de l'Ocde ont mis au point les "principes applicables en matière de prix de transfert à l'intention des entreprises multinationales et des administrations fiscales", qui ont pour but de fixer les prix de pleine concurrence, ce qui, en plus du renforcement des capacités de financement des budgets des Etats/ territoires, permettra l'alignement du régime fiscal des entreprises dépendantes avec le régime fiscal des entreprises indépendantes, limitera en conséquence la concurrence déloyale basée sur des considérations fiscales et neutralisera ces dernières eu égard aux décisions d'investissement (nature de l'investissement, lieu de l'investissement... ).
Quelles sont les obligations des sociétés en matière de prix de transfert ?
On peut citer, de prime abord, l'obligation de préparation d'une déclaration annuelle sur les prix de transfert par les moyens électroniques fiables, dans les mêmes délais de la déclaration annuelle de l'impôt (25 mars), et ce, pour les sociétés qui réalisent un chiffre d'affaires annuel brut supérieur ou égal à 200 millions de dinars. Cette obligation concerne uniquement les transactions effectuées entre les entreprises résidentes en Tunisie, et les entreprises qui sont sous leur dépendance ou leur contrôle, résidentes ou établies à l'étranger.
En second lieu, l'obligation de préparation de la documentation de la politique de prix de transfert (fichier principal et fichier local) à présenter aux agents de l'administration fiscale, à la date du commencement de la vérification approfondie, et ce, pour les sociétés qui réalisent un chiffre d'affaires annuel brut supérieur ou égal à 200 millions de dinars.
L'obligation de préparation d'une déclaration annuelle pays par pays (Country by Country Reporting), par les moyens électroniques fiables, comportant la répartition des bénéfices pays par pays du groupe d'entreprises liées, dans les douze (12) mois suivant la clôture de l'exercice, et ce, pour toute société mère (Groupe de sociétés) dont le chiffre d'affaires annuel consolidé hors taxes est égal ou supérieur à 1.636 millions de dinars. Egalement la possibilité d'établir des accords préalables avec la direction générale des impôts, relatifs à la méthode de détermination des prix des transactions, avec des entreprises établies hors de Tunisie, et ce, pour une période allant de trois à cinq ans.
Même pour les sociétés qui ne réalisent pas un chiffre d'affaires annuel brut supérieur ou égal à 200 millions de dinars, il est recommandé de procéder à la préparation de leur documentation afin de sécuriser leurs méthodes de vente et, dans ce cas, la charge de la preuve incombe à l'administration fiscale lors d'une procédure de contrôle fiscal.
Quels sont les objectifs de l'analyse des prix de transfert ?
Tout d'abord, les prix de transfert sont considérés comme étant un outil de planification par excellence. Une bonne utilisation des prix de transfert peut permettre à un groupe de minimiser son fardeau fiscal. En effet, la théorie économique veut que plus les fonctions exercées, les risques assumés et les actifs employés par une entité sont importants, plus son espérance de rendement sera élevée. Il est donc avantageux pour un groupe que les fonctions à valeur ajoutée, les actifs de valeur et les activités à risque élevé soient situés dans une juridiction où le taux d'imposition est moins élevé. De cette façon, une plus grande portion des profits du groupe sera imposée à un taux avantageux.
D'une manière plus précise, l'analyse des prix de transfert permet à l'entreprise de : déterminer les prix justes pour les transactions entre entreprises associées, s'assurer que la répartition du revenu qui en résulte entre les juridictions fiscales reflète l'activité économique sous-jacente, et établir des accords transfrontaliers sur les prix justes parmi le contribuable et les pays touchés et éviter la double imposition.
Quels sont les derniers apports législatifs en matière des prix de transfert et comment les évaluez-vous ?
L'apport majeur est celui de la loi des finances pour l'année 2021 en matière des prix de transfert consistant à l'assouplissement de la législation applicable en la matière. Cet aspect se manifeste à travers la limitation du champ d'application, le contrôle lié au prix de transfert s'applique désormais aux transactions conclues entre les entreprises résidentes en Tunisie et celles qui sont sous leur dépendance ou leur contrôle, résidentes ou établies à l'étranger, la révision du seuil applicable le portant de 20 MDT à 200 MDT, et ce, pour les obligations de documentation et de déclaration annuelle en matière de prix de transfert. En conséquence, les entreprises, dont le C.A annuel brut est égal ou supérieur à 200 MDT, sont tenues de présenter, à la date du commencement de la vérification fiscale approfondie, les documents justifiant la politique des prix de transfert appliquée pour les transactions réalisées avec les entreprises avec lesquelles elles ont des liens de dépendance ou de contrôle.
La limitation des informations à fournir concernant la déclaration relative aux prix de transfert. En effet, seules sont désormais concernées les transactions dont le montant annuel est supérieur ou égal à 100 KDT.
Il est à souligner que les dispositions relatives l'APP demeurent inchangées. En effet, les entreprises ayant des liens de dépendance ou de contrôle, au sens fiscal, avec des entreprises établies hors de Tunisie, peuvent demander à l'administration fiscale de conclure un accord préalable (APP) sur la méthode à appliquer en matière de prix des transactions avec les entreprises établies hors de Tunisie, avec lesquelles elles ont des liens de dépendance ou de contrôle, et ce, pour une période allant de trois à cinq ans.
Nous pensons, par ailleurs, que le seuil de 20 MDT, faisant déjà l'objet de vives critiques de la part des fiscalistes, est excessivement faible. L'administration fiscale serait dans l'incapacité de traiter efficacement les demandes d'APP d'autant plus que l'infrastructure mise en place est inappropriée (notamment le manque d'effectif)
En ce sens, il serait judicieux de rappeler les seuils de PT applicables dans d'autres pays : par exemple en France, le CA est de 400 millions d'euros. Aux Pays-Bas, le CA consolidé est de 50 millions d'euros pour la préparation du fichier principal et du fichier local.
Qu'est-ce que l'analyse de comparabilité et quelle est son utilité ?
L'analyse de comparabilité, connue dans le milieu fiscal et financier par le Benchmark, est l'analyse des opérations de prix de transfert fondée sur le principe de pleine concurrence. Ladite analyse vise à déterminer si les conditions des transactions contrôlées diffèrent de celles qui seraient obtenues pour des transactions comparables sur le marché libre.
Reprenant les termes de l'Ocde : "l'application du principe de pleine concurrence se fonde généralement sur une comparaison entre les conditions d'une transaction entre entreprises associées et celles d'une transaction entre entreprises indépendantes". Cette analyse se trouve au cœur de l'application du principe de pleine concurrence.
Le paragraphe 3.4 du guide de l'Ocde en matière des prix de transfert décrit le process typique de l'analyse de comparabilité de la manière suivante : l'analyse d'ensemble des circonstances du contribuable, la compréhension de l'ensemble des transactions contrôlées et examinées, l'examen des comparables internes et externes afin d'identifier les comparables potentiels, la sélection de la méthode de prix de transfert la plus appropriée, l'ajustement des comparables potentiels, l'interprétation et utilisation des données recueillies et détermination du prix de pleine concurrence.
L'analyse de comparabilité la plus évidente consiste à comparer des prix de deux transactions ayant des caractéristiques similaires, l'une réalisée entre entreprises associées, l'autre réalisée entre entreprises indépendantes. Cette méthode est appelée Méthode du prix comparable sur le marché libre (comparable uncontrolled price method (CUP method)), c'est l'une des trois méthodes transactionnelles fondées sur les transactions.
L'outil de Benchmark est utile pour l'entreprise, il augmente la connaissance des indicateurs internes (coûts, niveau de performance de l'entreprise, etc.) et permet de la comparer à ses principaux concurrents.
Comme vous l'avez mentionné, la question des prix de transfert ne saurait être abordée sans s'arrêter sur le principe de pleine concurrence. Comment pouvez-vous expliquer ce principe ?
Notion centrale en la matière, le principe de pleine concurrence a été adopté dans les pays membres de l'Ocde, pour les opérations intragroupes. Ce principe directeur est énoncé à l'article 9 paragraphe 1 du Modèle de convention fiscale de l'Ocde qui dispose que les conditions des relations commerciales et financières entre des entreprises associées doivent être régies par les mêmes mécanismes que ceux qui prévaudraient entre entreprises indépendantes. Jusqu'à présent "... les pays membres de l'Ocde restent fermement attachés au principe de pleine concurrence" et aucune autre solution de remplacement légitime ou réaliste ne pourrait le remplacer.
Quelles sont les difficultés d'application lors de la préparation de la documentation en matière de prix de transfert ?
La difficulté majeure consiste en l'absence d'une base de données commerciale fiable en Tunisie permettant d'identifier les références indépendantes pour documenter, définir et appliquer avec précision la politique des prix de transfert. Ce n'est pas l'apanage de notre pays. Plusieurs autres pays en voie de développement souffrent de l'indisponibilité d'une telle base. L'analyse de comparabilité est inéluctablement entravée par ce constat. Les cabinets se trouvent contraints à recourir à des bases commerciales internationales ayant un coût conséquent et dont les données Micro et Macroéconomiques sont difficilement transposables à notre pays.
Nous pensons qu'une base de données même imparfaite ou partielle aura un apport indéniable dans la mise en œuvre du processus des prix de transfert en Tunisie. Cette base pourrait être initiée par différents protagonistes, notamment l'administration fiscale, la douane, le RNE, le Cepex.
